𝐋𝐚 𝐩𝐢𝐥𝐥𝐨𝐥𝐚 𝐝𝐢 𝐝𝐢𝐫𝐢𝐭𝐭𝐨 𝐓𝐑𝐈𝐁𝐔𝐓𝐀𝐑𝐈𝐎 𝐝𝐞𝐥 𝟑𝟎.𝟎𝟗.𝟐𝟎𝟐𝟐: La nuova norma sull’impugnabilità dell’estratto di ruolo si applica anche ai processi pendenti

La nuova norma sull’impugnabilità dell’estratto di ruolo si applica anche ai processi pendenti

a cura del Cons. Luca Cestaro

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Corte di Cassazione, SS.UU. n. 26823 del 6.9.2022

1 – L’impugnazione dell’estratto di ruolo è stata al centro di un complesso dibattito che, verosimilmente, va ad esaurirsi con la pronuncia in commento. Essa si pone a valle della modifica legislativa operata dal D.L. n. 146 del 21 ottobre 2021, art. 3-bis, inserito in sede di conversione dalla L. 17 dicembre 2021, n. 215, col quale, novellando il D.P.R. n. 602 del 1973 art. 12, è stato inserito il comma 4-bis; nel prosieguo si darà, appunto, conto del tenore della modifica legislativa e dei suoi margini di applicabilità ai processi pendenti.

Occorre chiarire innanzitutto che l’estratto di ruolo è un mero “elaborato informatico contenente gli elementi della cartella, ossia gli elementi del ruolo afferente a quella cartella, che non contiene pretesa impositiva alcuna, a differenza del ruolo, il quale è atto impositivo, in quanto tale annoverato dal D.lgs. n. 546 del 1992 art. 19 tra quelli impugnabili”.

Di base, quindi, l’estratto di ruolo non sarebbe atto impugnabile. Tuttavia, lo insegna la prassi delle commissioni (ora Corti) tributarie, i processi derivanti da un estratto ruolo sono moltissimi in quanto essi recano una pretesa tributaria pendente che, astrattamente, è ancora azionabile; essa, sebbene non abbia generato atti della riscossione (ipoteche, fermi, pignoramenti), in determinate circostanze (es. gare di appalto), può determinare di per sé un pregiudizio in rapporto alla irregolarità della posizione fiscale del soggetto avverso cui è iscritta a ruolo la pretesa tributaria.

È utile notare che la conclusione non muta in relazione a crediti tributari prescritti che, in mancanza di provvedimenti di cd. rottamazione dei ruoli, restano astrattamente esigibili.Spesso, per la mancanza di atti interruttivi, la prescrizione matura dopo la notificazione della cartella che ha dato luogo all’iscrizione a ruolo.

2 – La descritta situazione ha indotto la Corte di Cassazione ad ammettere le impugnazioni originate dai meri estratti di ruolo; si è ammesso, in particolare, che il contribuente che apprenda dell’esistenza di una pretesa tributaria mediante l’accesso all’estratto di ruolo possa impugnare l’atto impositivo a esso sotteso (cartella di pagamento) lamentandone l’omissione o l’invalidità della notifica.

Difatti, le Sezioni Unite, con Sentenza n. 19704/2015, avevano ammesso l’impugnabilità dell’atto impositivo generatore dell’estratto di ruolo anche in mancanza di atti riscossivi e tanto al fine di rispondere al “bisogno di tutela dato dall’interesse a contrastare l’avanzamento della sequenza procedimentale in corso: l’invalidità della notificazione (e, a maggior ragione, l’omissione di essa) … rileva in quanto, impedendo la conoscenza dell’atto e quindi la relativa impugnazione, produca l’avanzamento del procedimento sino alla conclusione dell’esecuzione”.

Va detto che la Sentenza in commento afferma che tale bisogno non sarebbe più attuale in quanto le limitazioni alla tutela previgenti sono venute meno per essersi ampliate le possibilità di reazione del contribuente avverso gli atti della riscossione. Da un lato, in particolare, si è ritenuto impugnabile innanzi al giudice tributario il pignoramento (Cass., sez. un., nn. 13913 e 13916/17; in termini, tra varie, sez. un., n. 7822/20, cit.); dall’altro lato, “la Corte costituzionale (con sentenza n. 114/18) ha escluso qualsivoglia vuoto di tutela nel caso di omessa o invalida notificazione della cartella di pagamento o dell’eventuale successivo avviso contenente l’intimazione ad adempiere”.La stessa Corte costituzionaleha, invero, posto rimedio alla carenza di tutela che si profilava dinanzi al giudice ordinario, affermando l’illegittimità costituzionale dell’art. 57 del D.P.R. n. 602/1973 nella parte in cui non prevedeva che, nelle controversie che riguardano gli atti dell’esecuzione forzata tributaria successivi alla notificazione della cartella o all’intimazione di pagamento, fossero ammesse le opposizioni regolate dall’art. 615 c.p.c. Difatti, afferma il giudice delle leggi,“la pur marcata peculiarità dei crediti tributari non è tale da giustificare che …non vi sia una risposta di giustizia se non dopo la chiusura della procedura di riscossione ed in termini meramente risarcitori”.

3 – Il punto centrale della decisione riguarda, peraltro, la novella legislativa descritta che, all’art. 12 del D.P.R. 602/1973, ha aggiunto il comma 4 bis. Il commadi nuovo conio stabilisce, per un verso, che l’estratto ruolo non sia impugnabile (la conclusione è in linea, come si è visto, con la pregressa giurisprudenza della Corte di legittimità) e, per altro verso, che “il ruolo e la cartella di pagamento che si assume invalidamente notificata” siano“suscettibili di diretta impugnazione nei soli casi in cui il debitore che agisce in giudizio dimostri che dall’iscrizione a ruolo possa derivargli un pregiudizio per la partecipazione a una procedura di appalto per effetto di quanto previsto nell’art. 80, comma 4, del codice dei contratti pubblici, di cui al D.lgs. n.50 del 18 aprile 2016, oppure per la riscossione di somme allo stesso dovute dai soggetti pubblici di cui all’art. 1, comma 1, lettera a), del regolamento di cui al decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 18 gennaio 2008, n. 40, per effetto delle verifiche di cui all’art. 48-bis del presente decreto o infine per la perdita di un beneficio nei rapporti con una pubblica amministrazione”.

In mancanza di un regime transitorio, si è posto il problema relativo all’applicazione della norma quanto ai processi pendenti.

L’impostazione fornita al problema dalle Sezioni Unite esclude che vi sia un problema di retroattività della norma. Non v’è, infatti, una simile questione in rapporto a una norma che incide sull’interesse a ricorrere. Quest’ultimo, quale condizione dell’azione, deve sussistere sino alla conclusione del processo.

I ricorrenti che – all’esito della consultazione dell’estratto di ruolo e prima della novella legislativa – avessero impugnato il ruolo e la cartella di pagamento la cui notifica si assumeva invalida, quindi, dovranno essere messi in condizione di dimostrare in corso di causa la sussistenza dell’interesse qualificato come descritto dal menzionato comma 4 bis dell’art. 12 del D.P.R. n. 602/1973. A tal fine, precisa la Corte “utile è il tempestivo ricorso alla rimessione nei termini, applicabile anche al processo tributario (tra varie, v. Cass. n. 268/22), posto che l’assolutezza dell’impedimento a rappresentare quel pregiudizio è determinata dalla novità della norma che l’ha previsto; a maggior ragione esso può essere fatto valere in giudizio se insorto dopo”.

4 – Da ultimo, le Sezioni Unite mostrano di ritenere manifestamente infondate le questioni di costituzionalità sollevate avverso la novella legislativa.

La scelta del legislatore, infatti, risponde non soltanto all’esigenza di contrastare la prassi di azioni giudiziarie proposte anche a distanza di tempo assai rilevante dall’emissione delle cartelle, e al cospetto dell’inattività dell’agente per la riscossione, ma anche a quella di pervenire a una riduzione del contenzioso. In tal senso, non è ravvisabile alcuna arbitrarietà o irragionevolezza nella disposizione di cui al menzionato co. 4 bis.

Inoltre, v’è sempre la possibilità di contestare la validità e l’efficacia degli atti impositivi (es. cartelle di pagamento) in occasione dell’impugnazione degli eventuali atti successivi, tra cui quelli della riscossione; tanto esclude che vi siano vuoti nella garanzia del diritto alla difesa riconosciuto dalla Costituzione (art. 24 Cost.).